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Fato gerador da obrigação tributária e condição suspensiva
27 de Outubro de 2020

A lei, ao instituir determinado tributo, estabelece, dentre outras questões, a sua hipótese de incidência, ou seja, a previsão abstrata da situação a que atribui o efeito jurídico de gerar a obrigação de pagar.

Pode-se distinguir tal previsão abstrata (hipótese de incidência) da sua concretização no plano fático (fato gerador). A hipótese de incidência integra o antecedente ou pressuposto da norma tributária impositiva. O fato gerador é a própria situação que, ocorrida, atrai a incidência da norma.[i]

De acordo com o Art. 114 do CTN, fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.

Fato Gerador é, pois, o fato, o conjunto de fatos ou o estado de fato, a que o legislador vincula o nascimento da obrigação jurídica de pagar um tributo determinado.[ii] Portanto, sem a existência do fato gerador não há que se falar em tributo devido.

Conforme o Art. 116 do CTN, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: (i) tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios e (ii) tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

O Art. 117 do CTN dispõe sobre o fato gerador quando se trata de negócios jurídicos. Determina que os atos ou negócios jurídicos condicionais consideram-se perfeitos e acabados: (i) sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento, e (ii) sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio. Vejamos:

Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:

I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;

II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados:

I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;

II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio. (Grifo nosso)

Trata-se de negócios jurídicos condicionados a eventos futuros. Como podemos verificar acima, quando o fato gerador depende de negócios jurídicos com condição suspensiva, ou seja, que dependa de evento futuro, o fato gerador somente ocorrerá com o implemento da condição suspensiva.

No mesmo sentido o professor Luis Eduardo Schoueri, diz que: “Conforme já visto acima, essa “situação jurídica” é, para os efeitos tributários, um fato jurídico tributário. Ou seja: se determinado imposto incide sobre a celebração de um contrato, este é, para os efeitos civis, um ato jurídico. Neste sentido, não cabe falar em fato jurídico tributário enquanto o contrato não estiver acabado; uma vez celebrado um contrato, por sua vez, a lei tributária dá por ocorrido o fato jurídico tributário.”

(...)

Cabe insistir que quando a hipótese tributária descreve uma “situação jurídica”, i.e., quando a hipótese tributária exige, por exemplo, um negócio válido, somente se pode cogitar o consequente normativo (obrigação tributária) se o negócio é perfeito e completo. Se, por exemplo, a “situação jurídica” vincula-se a uma condição, o artigo 117 do Código Tributário Nacional prescreve:

Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam -se perfeitos e acabados:

I – sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;

II – sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio.

Não poderia ser diferente: havendo condição, dependerá dela a existência, ou não, do ato ou negócio jurídico. Ora, se a obrigação tributária se vincula ao último, apenas com sua existência é que se dará aquela.”[iii] (Grifo nosso)

O ilustríssimo Hugo de Brito Machado, outrossim, comenta sobre o assunto e diz que:

Se a lei define como hipótese de incidência de um tributo uma situação jurídica na qual se encarta um negócio jurídico condicional, e não dispõe de modo diverso, considera-se consumado tal negócio, (a) sendo a condição suspensiva, no momento de seu implemento, vale dizer, no momento em que se realiza a condição; e (b) sendo a condição resolutória, desde o momento em que o ato ou negócio jurídico foi celebrado, sendo, neste caso, inteiramente irrelevante a condição.

Considera-se condição suspensiva um evento futuro e incerto de cuia realização se faz depender os-efeitos do ato ou negócio jurídico.”[iv]

E exemplifica da seguinte forma: “Se faço a doação de um apartamento e estabeleço que esta somente produzira efeitos se o donatário casar, o casamento está colocado como condição suspensiva, pois de sua ocorrência fica a depender a produção dos efeitos da doação.”[v]

A Receita Federal do Brasil também compartilha desse mesmo entendimento, vejamos duas soluções de consulta da COSIT, onde foi avaliado a tributação de receitas provenientes de contrato onde o negócio jurídico está subordinado à condição suspensiva. Segue abaixo a ementa das consultas:

Solução de Consulta nº 223 – Cosit - Data 19 de junho de 2015

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. VENDA SUJEITA À CONDIÇÃO SUSPENSIVA. ADIANTAMENTOS.

A tributação pelo regime especial de tributação aplicável às incorporações imobiliárias (RET), conforme previsto nos arts. 1º a 10 da Lei nº 10.931, de 2004, segue o regime de reconhecimento de receitas efetivamente recebidas (regime de caixa), que correspondam a vendas definitivamente caracterizadas.

No caso de venda de unidade imobiliária sujeita a condição suspensiva, as quantias recebidas só serão computadas como receita para fins de tributação (inclusive pelo RET) quando implementada a condição suspensiva a que estiver sujeita a venda; não há que se falar, portanto, na aplicação das regras da Instrução Normativa SRF nº 345, de 2003, em relação às vendas realizadas pela incorporadora ainda pendentes de implementação da condição suspensiva no momento da opção pelo RET.

Na hipótese de pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, a aplicação da Instrução Normativa SRF nº 345, de 2003, também fica afastada, no caso de opção pelo RET, pelo fato de a referida norma tratar da alteração do reconhecimento de receitas auferidas do regime de caixa para o regime de competência, situação que não ocorre no caso de opção pelo RET.

Dispositivos Legais: Lei nº 5.172, de 1966 - CTN, arts. 116 e 117; Lei nº 10.931, de 2004, arts. 1º a 10; Decreto-lei nº 1.598, de 1977, arts. 27 e 29; Lei nº 12.973, de 2014, art. 2º; Instrução Normativa RFB nº 1.435, de 2013.

Solução de Consulta nº 205 – Cosit Data 16 de novembro de 2018

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ RECEITAS FINANCEIRAS SOBRE TÍTULOS CUSTODIADOS SOB A RESPONSABILIDADE DO BANCO CENTRAL DO BRASIL. AUMENTO DE CAPITAL DE INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. DEPÓSITO EM CONTA DE CUSTÓDIA. FATO GERADOR DO IRPJ.

O aumento de capital das instituições financeiras, de que trata o art. 27 da Lei nº 4.595, de 1964, está subordinado à condição suspensiva, de modo que somente se encontra caracterizada a ocorrência do fato gerador do IRPJ quando do implemento da condição.

Dessa forma, os rendimentos dos títulos públicos depositados em custódia no Banco Central vinculados ao aumento de capital de instituições financeiras somente devem ser computados no lucro real após a homologação da operação pelo órgão regulador.

Dispositivos Legais: Lei nº 4.595, de 1964, art. 27; Lei nº 5.172, de 1966, arts. 43, 116 e 117; Lei nº 10.406, de 2002, arts. 121 e 125. Dispositivos Infralegais: Circular BCB nº 2.750, de 1997; Resolução CMN n° 2.624, de 1999; Resolução CMN nº 2.027, de 1993.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL RECEITAS FINANCEIRAS SOBRE TÍTULOS CUSTODIADOS SOB A RESPONSABILIDADE DO BANCO CENTRAL DO BRASIL. AUMENTO DE CAPITAL DE INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. DEPÓSITO EM CONTA DE CUSTÓDIA. FATO GERADOR DA CSLL.

O aumento de capital das instituições financeiras, de que trata o art. 27 da Lei nº 4.595, de 1964, está subordinado à condição suspensiva, de modo que somente se encontra caracterizada a ocorrência do fato gerador da CSLL quando do implemento da condição.

Dessa forma, os rendimentos dos títulos públicos depositados em custódia no Banco Central vinculados ao aumento de capital de instituições financeiras somente devem ser computados no resultado ajustado após a homologação da operação pelo órgão regulador.

Dispositivos Legais: Lei nº 4.595, de 1964, art. 27; Lei nº 5.172, de 1966, arts. 43, 116 e 117; Lei nº 7.689, de 1988, art. 6º. Lei nº 10.406, de 2002, arts. 121 e 125; Dispositivos Infralegais: Circular BCB nº 2.750, de 1997; Resolução CMN n° 2.624, de 1999; Resolução CMN nº 2.027, de 1993.

Quanto ao CARF, foram identificadas decisões no mesmo sentido, vejamos:

Processo nº 10380.012215/2005­12

Recurso nº De Ofício e Voluntário

Acórdão nº 1301­002.000 – 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária

Sessão de 03 de maio de 2016

Matéria IRPJ ­ PROVISÕES INDEDUTÍVEIS E RECUPERAÇÃO DE DESPESAS

Recorrentes FAZENDA NACIONAL - RIGESA DO NORDESTE S/A

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ

Exercício: 2001

 Ementa: NEGÓCIO JURÍDICO. CONDIÇÃO SUSPENSIVA. EFEITOS TRIBUTÁRIOS.

 Em conformidade com o Código Tributário Nacional, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam­se perfeitos e acabados, sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento.

Processo nº 19515.005476/2009­10

Recurso nº              Voluntário

Acórdão nº 2402­006.090 – 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária

Sessão de 3 de abril de 2018

Matéria IMPOSTO SOBRE A RENDA DAS PESSOAS FÍSICAS ­ IRPF

Recorrente PEDRO BASILE

Recorrida FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF

Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010

(...)

ALIENAÇÃO DE BENS E DIREITOS. CONDIÇÃO SUSPENSIVA.  OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR. IMPLEMENTO DA CONDIÇÃO.

Na alienação de bens e direitos decorrente de contrato celebrado sob condição suspensiva, considera­se ocorrido o fato gerador da obrigação tributária com o implemento da condição.

Processo nº 10980.724298/2016­80 

Recurso nº              Voluntário

Acórdão nº 1402­002.959 – 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária

Sessão de 13 de março de 2018

Matéria GANHO DE CAPITAL: ALIENAÇÃO DE ATIVO

Recorrente TUC PARTICIPAÇÕES PORTUÁRIAS S/A

Recorrida FAZENDA NACIONAL

 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011 FATO GERADOR. NEGÓCIO JURÍDICO. CONDIÇÕES SUPENSIVAS. 

Somente quando a condição suspensiva do negócio jurídico se cumpre, o contrato se torna exequível. O fato gerador é no momento da implementação das condições suspensivas, nos termos dos arts. 116 e 117 do CTN.

Dessa forma, concluímos no sentido de que o fato gerador da obrigação tributária somente ocorrerá com o implemento da condição suspensiva, ou seja, quando o negócio jurídico estiver perfeito e acabado.

Referências

[i] PAULSEN, Leandro Curso de direito tributário: completo / Leandro Paulsen. 6. ed. rev. atual. e ampl. – Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2014.

[ii] FALCÃO, Amílcar. Fato Gerador da Obrigação Tributária. Ed. Forense, 5ª Ed., 1994, p.2

[iii] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário. – 8. ed. – São Paulo: Saraiva Educação, 2018. P 505.

[iv] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário – 31. Ed. – São Paulo: Malheiros, 2010 p 140

[v] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário – 31. Ed. – São Paulo: Malheiros, 2010 p 140

Philippe Teixeira

Consultor tributário

Graduado em Ciências Contábeis

Graduando em Direito


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